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注会-梦想成真-应试指南-第3部分
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表2。1 增值税的两种应税行为
应税行为
具体内容和解释
内销行为
境内销售货物
境内提供应税劳务
除免税货物外，无论是谁，无论在哪个环节销售货物，均属于增值税的征税范围。转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不征收增值税。
仅对加工和修理修配两种劳务征收增值税。单位或个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供的应税劳务，不征税。
进口行为
凡进入我国国境或关境的货物（免税的除外），进口者在进口报关时，必须向海关缴纳增值税。
上述销售行为和进口行为，必须发生在中国境内；如果发生在中国境外，就不承担在中国缴纳增值税的义务，而要承担所在国家有关商品税的纳税义务。
二、两类纳税人
按照增值税纳税人的生产经营规模及财会核算健全程度，根据增值税暂行条例及其实施细则的规定，增值税的纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人两类纳税人。企业租赁或承包给他人经营的，以承租人或承包人为增值税纳税人。
表2。2 增值税纳税人的认定标准
一
般
标
准
一般纳税人
年销售额100万元以上的工业企业
年销售额180万元以上的商业企业
小规模纳税人
年销售额100万元以下的工业企业
年销售额180万元以下的商业企业
特
殊
标
准
统一核算的总分支机构，其总机构年应税销售额超过标准，但分支机构是商业企业以外的其他企业，年应税销售额未超过标准的，其分支机构可以被认定为一般纳税人。
年应税销售额30万元以上、会计核算健全并从事货物生产的小规模企业，可认定一般纳税人。
新开业的企业，如预计年应税销售额超过规定标准的，应在办理税务登记的同时暂时被认定为一般纳税人。新开业的小规模企业当年超过标准的，下年可以被认定为一般纳税人。
新办小型商贸企业必须自税务登记之日起，一年内实际销售额达到180万元，方可申请一般纳税人资格认定。
对设有固定经营场所和拥有货物实物的新办商贸零售企业以及注册资金500万元以上、人员在50人以上的新办大中商贸企业可认定为一般纳税人。
全部销售免税货物的企业，不可认定为一般纳税人的。
从2002年1月1日起，销售成品油的加油站，一律按增值税一般纳税人征税。
对同时符合规定条件的临时一般纳税人，经税务机关审核，可转为正式的一般纳税人
三、扣缴义务人
增值税的扣缴义务人只有一种情况：境外的单位和个人，在境内销售应税劳务而在境内未设有经营机构的，其应纳税款以其代理人为扣缴义务人；没有代理人的，以购买人为扣缴义务人。
增值税的课税基础
一、增值税的征税对象
增值税在理论上的征税对象就是纳税人从事生产经营活动所取得的增值额。但增值税的法定增值额与理论上的增值额有一定差距。
表2。3 增值税的三种类型
增值税的类型
具体解释
生产型增值税
增值额如果是纳税人在当期取得的销售收入减去购入的不属于固定资产的存货以后的余额，实际上就相当于一定时期一国或地区的国民生产总值。这种增值税称为“生产型增值税”。我国现行增值税属于生产型增值税。
收入型增值税
增值额如果是销售收入扣除固定资产价值的折旧部分后的余额，就相当于国民收入。这种增值税就称为“收入型增值税”。
消费型增值税
增值额如果以扣除全部购入的固定资产价值后的余额，就相当于国民消费总额。这种增值税称为“消费型增值税”。
二、增值税的特殊征税范围
（一）视同销售行为
货物销售一般是指货物所有权已经发生转移并能取得经济补偿的经济活动。但在税法上，有些情况下即使货物并没有对外销售或者所有权并没有发生转移，或者货物所有权虽然转移但并未获得报偿的行为也属于销售行为，要视同销售征税
对于这些非销售行为，为什么税法仍要把它们看作是销售行为，纳入增值税的征税范围呢？这是因为，如果不这样处理，纳税人就会利用这些行为来逃避税收。试想，如果不对纳税人捐赠给他人的货物征收增值税，纳税人就可以通过“你送给我可以免税，我送给你也可以免税”这种相互的赠送来逃避税收。
视同销售行为大体上可以分为以下四种情况：
1。货物在内部异地调拨
（1）在一般情况下，总分支机构间的货物调拨只是货物的内部的调拨，没有发生货物所有权的转移，不应看作销售，也不应征收增值税。
（2）但是，如果总机构和分支机构不在同一县（市），而将货物从一个机构移送到另一个机构并用于销售的内部调拨，应视同销售征收增值税。
2。货物代销
（1）无论委托代销还是受托代销，都应视同销售，缴纳增值税。
（2）表面上看，委托和受托属于服务行为，为什么要把它们看作是销售行为呢？这是因为如果不把这两种行为看作是货物销售，那么货物的买卖双方就会把正常的购销行为伪装成委托代销和受托代销行为，从而逃避应纳的增值税。
3。货物的外部使用
（1）这里所谓的货物不仅包括纳税人自产、委托加工收回的产品，也包括纳税人接受捐赠、接受投资或购买的货物。
（2）当纳税人将这些货物外部使用时，都应该看作销售行为，缴纳增值税。
（3）所谓货物的外部使用包括：
①将货物提供给其他单位或个体经营者的对外投资行为；
②作为礼物赠送给他人的对外捐赠行为；
③作为股利分配给股东或投资者的对外分配行为；
④作为等价物向债权人抵债的行为。
总之，只要货物对外使用，无论货物如何取得，都应视同销售，征收增值税。
4。产品的内部使用
这里所谓的“产品”，是指纳税人自产或委托加工收回（即他人生产）的货物，其特点是本身并未缴过税，因此无论其外部使用，还是内部使用，原则上均应纳税。
但是，如果该产品在本企业用于连续生产增值税应税货物，因为这种内部自用的产品是作为中间产品而使用的，只要最终产品销售，这些中间产品就必然承担税负，因此在使用时就无需纳税。
总之，只要属于新生产出来的产品，无论是自产的产品还是委托他人生产的产品，无论内部使用（用于本企业连续生产的以外）还是外部使用，均应视同销售，缴纳增值税。
需要特别说明的是，如果纳税人将从外部取得的货物作为内部使用时，与增值税的视同销售无关。这是因为从外部取得的货物已经由转出方缴纳了增值税，当纳税人内部使用时，主要涉及其进项税额是否可以抵扣的问题，与视同销售无关。
（二）混合销售行为
1。混合销售的概念
混合销售是指一项行为既涉及征增值税的货物销售又涉及不征增值税的劳务提供。举例来说，一家装饰材料商店，在销售一批装饰材料的同时，还向同一顾客提供目前不征增值税的运输和安装服务，这一项行为被称为混合销售行为。再如，某建筑安装公司对客户采取包工包料方式提供装修服务，则该项业务因为同时涉及征收增值税的材料出售业务和不征收增值税的装修业务，因此就属于混合销售行为。
2。混合销售的税务处理
（1）混合销售行为是否征收增值税，主要取决于发生该行为的主体是否是一个主要缴纳增值税的纳税人。如果该主体是一个缴纳增值税的纳税人，则其所发生的混合销售行为，应缴纳增值税；反之，如果该主体是一个缴纳营业税的纳税人，则其所发生的混合销售行为，应缴纳营业税。
（2）纳税人的销售行为是否属于混合销售行为，最终由国家税务总局所属征收机关确定。
（三）兼营行为
兼营非应税劳务是纳税人在从事增值税应税行为的同时兼营非应税行为。纳税人应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，分别计算增值税和营业税；如果不分别核算或不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。纳税人兼营的非应税劳务，是否应当一并征收增值税，由国家税务总局所属征收机关确定。
（四）简易征收行为和其他特别应税行为
1。小规模纳税人的销售行为
销售货物或者提供应税劳务的小规模纳税人，按简易征收办法征收增值税。其中，属于商业企业的，适用4％的征收率；其他企业的，适用6％的征收率。但小规模纳税人进口应税货物，仍按17％或13％的税率计征。
2。旧货销售行为
关于旧货销售行为，首先要区分出售人是旧货经营单位、普通单位或个体经营者还是普通个人；其次要区分所售旧货的具体情况。
（1）如果是旧货经营单位销售旧货，无论其是否属于增值税一般纳税人，也无论其是否为批准认定的旧货调剂试点单位，一律按4％的征收率减半征收增值税，不得抵扣进项税额。旧机动车经营单位销售旧机动车、摩托车、游艇，按照4％的征收率减半征收增值税。
（2）如果是单位和个体经营者出售旧货，对于所销售的应征消费税的机动车、摩托车、游艇且售价超过原值的，应按4％的征收率减半征收增值税；对于销售的已使用过属于货物的固定资产，如果同时符合以下三个条件的，可以免征增值税，不同时符合上述三个条件的，一律按4％的征收率减半征收增值税。
这三个条件是：①属于企业固定资产目录所列货物；②企业按固定资产管理，并确实使用过的货物；③销售价格不超过原值的货物。
表2。4 旧货的增值税处理
旧货种类
纳税人
属于固定资产的旧货
非固定资产旧货
特殊交通工具
其他固定资产
单位和个体经营者
售价未超过原价的： 免税
同时符合三个条件的： 免税
按4％征收
售价超过原价的： 按4％减半征收
不同时符合三个条件的：按4％减半征收
旧货经营单位
按4％减半征收
普通个人
按4％减半征收
免税
免税
3。其他简易征税行为
寄售商店代销的寄售物品，典当销售的死当物品，经有权机关批准的免税商店零售免征关税的货物，无论销售单位是否属于一般纳税人，均实行简易办法，依照4％的征收率征收增值税，但不得开具增值税专用发票。
4。其他特别应税行为
增值税条例还针对某些特殊的销售行为，如货物期货业务，银行销售金银的业务，未经人民银行和商务部批准从事租赁货物的所有权转让给承租方的融资租赁业务，集邮商品的销售和调拨业务（邮政部门除外）等，进一步明确了应纳增值税的征税范围。
增值税的税收负担
一、增值税的税率和征收率
（一）增值税的税率
现行增值税的
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